基本案情
1.马庆泉、马松坚各持有经营塑胶业务的乘风公司98%和2%的股权。2012年，马庆泉、马松坚与瑞尚公司签订股权转让合同，约定：马庆泉、马松坚将所持乘风公司股权转让给瑞尚公司，转让价款6910万元，分期支付。
2.2014年6月12日，马庆泉、马松坚向湖北高院提起诉讼，请求：瑞尚公司继续履行合同；瑞尚公司支付已到期股权转让款1500万元及违约金。瑞尚公司提起反诉，请求：确认股权转让合同无效；马庆泉、马松坚返还已收取的股权转让款等。
3.2015年7月21日湖北高院作出判决：股权转让合同应予继续履行；瑞尚公司向马庆泉支付股权转让款1500万元及违约金。
4.瑞尚公司不服，上诉至最高法院，主张股权转让合同以股权转让方式实现土地使用权转让，避免缴纳了土地使用权转让交易中应缴的契税、营业税和土地增值税等税款，规避了我国税法对于土地使用权转让交易的税收规定，应当认定合同无效。
5.最高法院判决：驳回上诉，维持原判。
律师点评
1.股权转让与土地使用权转让是完全不同的法律性质
股权：股权是股东享有的，并由公司法或公司章程所确定的多项具体权利的综合体。股权转让后，股东对公司的权利义务全部同时移转于受让人，受让人因此成为公司股东，取得股权。
土地使用权：土地使用权是依据《中华人民共和国物权法》第一百三十五条之规定，是权利人依法对国家所有的土地享有占有、使用和收益的权利，以及利用该土地建造建筑物、构筑物及其附属设施的权利。
股权与建设用地使用权是完全不同的权利，股权转让与建设用地使用权转让的法律依据不同，两者不可混淆。当公司股权发生转让时，该公司的资产收益、参与重大决策和选择管理者等权利由转让方转移到受让方，而作为公司资产的建设用地使用权仍登记在该公司名下，土地使用权的公司法人财产性质未发生改变。
2.一般而言，目标公司的股权转让并未导致土地使用权人发生改变，无需缴纳土地增值税
根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条：“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税”，以及《物权法》第九条：“不动产物权的设立、变更、转让和消灭，经依法登记，发生效力；未经登记，不发生效力，但法律另有规定的除外”的规定，在本案中，涉案土地使用权人自始至终均登记为乘风公司，涉案土地使用权未发生改变，即并未发生国有土地使用权转让的应税行为，因此不需要缴纳土地增值税。江苏高院在江苏高成房地产开发有限公司与福中集团有限公司股权转让纠纷再审民事判决书[江苏省高级人民法院（2014）苏商再终字第0006号]一案中也认为股权转让不同于土地使用权转让。
3.投资者应审慎通过股权转让方式取得土地使用权
根据《国家税务总局关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》（国税函[2000]687号）的规定，若股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，则应按土地增值税的规定征税。虽然该税收规范性文件有违反《土地增值税暂行条例》的嫌疑，但该文件至今尚未被废止。在本案中我们不应忽略的一个细节是，涉案的乘风公司主要经营塑胶业务，即，乘风公司主要资产除涉案土地外，尚有机械设备、办公设备等资产，涉案土地并非乘风公司的唯一资产。因此，若目标公司唯一资产为土地、地上建筑物及附作物时，股权转让方式转让土地使用权的行为应否缴纳土地增值税尚无定论。
同时，根据国土资源部办公厅《关于股权转让涉及土地使用权变更有关问题的批复》国土资厅函〔2004〕224号及 《广东省国土资源厅广东省地方税务局关于明确土地变更登记工作中有关问题的意见》（粤国土资地籍发[2013]195号）的规定，个人独资企业(含土地使用权)整体出售给其他人的(不论买受人是否更改该企业的名称)均视为视为土地使用权变更，应当缴纳土地土地增值税。目前，惠州市及各县区税务部门对于股权转让行为是否收取土地增值税，实践上做法不一。
在具体实践中，目标公司的不同情况将影响到是否需要交纳土地增值税。尽管本人认为股权转让不同于土地使用权转让，且我国税收立法采取形式审查原则，故我们倾向于不应该对股权转让协议中导致土地使用权“异动”采取课税处理。但是，基于各地实践不一，投资者拟通过股权转让方式获取目标公司土地使用权时，应事先向当地税务部门咨询具体的处理政策，避免遭受行政处罚。
参考法条
相关政策链接国土资源部办公厅《关于股权转让涉及土地使用权变更有关问题的批复》国土资厅函〔2004〕224号
广东省国土资源厅:你厅《关于股权转让涉及土地使用权变更有关问题的请示》（粤国土资〔2003〕256号）收悉。经研究,现批复如下:
太古可口可乐香港有限公司将其全资拥有的独资企业—太古饮品（东莞）有限公司全部转让给可口可乐（中国）投资有限公司,属于企业资产的整体出售,其中包含土地使用权的转移。因此,该行为属于土地使用权转让,应按土地使用权转让的规定办理变更登记。
国家税务总局《关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》国税函〔2000〕687号
广西壮族自治区地方税务局:你局《关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的请示》（桂地税报〔2000〕32 号）收悉。鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实业有限公司100 ％的股权,且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物,经研究,对此应按土地增值税的规定征税。
（作者简介：郑启迪，广东卓凡律师事务所执业律师，主要从事政府法律服务，服务范围涉及土地、房产、行政执法等领域，现担任惠东县国土资源局法律顾问。）
中国乡村发现网转自：广东卓凡律师事务所（微信公众号）2017-09-18
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